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LEGGE SULLA TRASPARENZA
LEGGE FEDERALE SUL TRASFERIMENTO INTERNAZIONALE DEI BENI CULTURALI
LEGGE SUGLI AGENTI TERAPEUTICI
LEGGE FEDERALE SULL’ARMONIZZAZIONE DELLE IMPOSTE DIRETTE DEI CANTONI E DEI COMUNI
- I. Introduzione, contesto teorico e rilevanza pratica
- II. Disposizioni in materia di armonizzazione
- III. Requisiti costituzionali
- Bibliografia
- I materiali
I. Introduzione, contesto teorico e rilevanza pratica
1 Da un punto di vista storico, l’imposta sul patrimonio rivestiva grande importanza, poiché il reddito non era tassato affatto o lo era solo in misura limitata. La sua riscossione era giustificata, tra l’altro, con la tutela statale del patrimonio. Al giorno d’oggi l’imposta sul patrimonio riveste solo un’importanza complementare rispetto all’imposta sul reddito, motivo per cui viene anche definita imposta complementare all’imposta sul reddito.
2 Dal principio di sussidiarietà deriva che solo i Cantoni (o, eventualmente, i Comuni tramite ulteriore delega) detengono la competenza costituzionale per la riscossione di un’imposta sul patrimonio. I Cantoni non sono tuttavia liberi di decidere se riscuotere un'imposta sul patrimonio, ma vi sono obbligati dalla legge federale sulla armonizzazione delle imposte (LHIF) (ma non a livello costituzionale). Per quanto riguarda la sua configurazione, devono attenersi alle disposizioni della LHIF.
II. Disposizioni in materia di armonizzazione
3 Ai sensi dell'art. 129 Cost., la Confederazione stabilisce i principi relativi all'armonizzazione delle imposte dirette della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni. Tra queste rientra anche l'imposta sul patrimonio, da cui la Confederazione deriva la competenza per l'adozione degli articoli 13–14a della LIP.
4 La LIFD è una legge quadro. Secondo la giurisprudenza della Corte suprema, la base per l’imposizione delle imposte cantonali – come lo è l’imposta sul patrimonio – è in linea di principio costituita dalle leggi fiscali cantonali. Se un Cantone non adempie ai propri obblighi di attuazione, la disposizione pertinente della LIFD è comunque direttamente applicabile, purché sia sufficientemente determinata. In questo caso, la norma di armonizzazione della StHG diventa la norma fiscale direttamente applicabile.
5 Le disposizioni di armonizzazione relative all'imposta sul patrimonio si limitano alla definizione di pochi requisiti, sanciti dagli articoli 13, 14 e 14a della StHG. I suddetti articoli recano le diciture «oggetto d’imposta», la sua «valutazione» e, in quanto lex specialis, la «valutazione delle partecipazioni dei collaboratori».
6 Il Tribunale federale sottolinea talvolta nella sua giurisprudenza sull’imposta sul patrimonio «che i Cantoni dispongono di un notevole margine di manovra». Questa formula si ritrova regolarmente nelle decisioni relative alla valutazione dei valori patrimoniali ai sensi degli art. 14 segg. LIP. Per contro, nelle decisioni relative all’art. 13 LIP – ovvero alla definizione dell’oggetto d’imposta – il Tribunale federale interpreta il margine di manovra cantonale in modo nettamente più restrittivo e deduce dalla nozione armonizzata di patrimonio disposizioni di ampia portata, in parte molto dettagliate. Il Tribunale federale precisa a tal proposito che il «margine di manovra […] si limita alle regole di valutazione e non consente di tassare elementi che non rientrano nella nozione di patrimonio ai sensi dell’art. 13 LIFD».
7 Per quanto riguarda l’art. 13 cpv. 1 LIFD, il Tribunale federale precisa inoltre che il patrimonio imponibile è costituito dall’insieme degli attivi, nella misura in cui questi non siano esplicitamente esclusi dall’imposizione patrimoniale in virtù di una normativa speciale. Secondo la giurisprudenza della Corte suprema, ciò comprende in linea di principio tutti i diritti di valore pecuniario. Si tratta di diritti economicamente sfruttabili e quindi realizzabili, in particolare in quanto possono essere ceduti a fronte di un corrispettivo. L’art. 13 cpv. 1 LIFD obbliga quindi i Cantoni a assoggettare all’imposta sul patrimonio tutti i diritti di valore pecuniario così definiti – e solo questi. I diritti che non corrispondono a questa definizione non possono essere tassati come patrimonio, così come gli oggetti espressamente menzionati nell'art. 13 cpv. 4 LHID.
8 Questa rigida definizione dell’oggetto è in una certa tensione con l’obiettivo legislativo, come spiegato nel messaggio sull’armonizzazione fiscale: secondo tale obiettivo, gli art. 13 e 14 LIFD non dovrebbero sostituire le precedenti imposte cantonali sul patrimonio (in parte diverse), ma piuttosto tutelarne la struttura di base. Al contrario, la giurisprudenza del Tribunale federale è in contrasto con questo obiettivo legislativo, in quanto il Tribunale federale interviene ripetutamente in modo correttivo e precisa quali diritti debbano essere attribuiti al «patrimonio netto complessivo» e quali no.
9 Per contro, il Tribunale federale si mostra più cauto nelle decisioni relative alla questione della valutazione ai sensi degli art. 14 segg. LIFD. In questo ambito, come già menzionato, ai Cantoni viene regolarmente concesso un ampio margine di manovra, in particolare per quanto riguarda l’organizzazione della prassi di valutazione e l’operatività del valore di mercato. In sintesi, il Tribunale federale sembra dedurre dal concetto di patrimonio netto ai sensi dell’art. 13 LIFD indicazioni chiare e vincolanti per i Cantoni, mentre dal concetto di valore di mercato ai sensi dell’art. 14 LIFD ricava, nella sua giurisprudenza cauta, solo indicazioni di massima, a seconda della dipendenza del valore patrimoniale da valutare.
10 Dal punto di vista della sistematica fiscale, questa asimmetria convince solo in misura limitata. Entrambi i complessi normativi riguardano l’imposta sul patrimonio e quindi un’imposta che non è armonizzata verticalmente. Se al legislatore fiscale cantonale dovesse effettivamente rimanere un margine di manovra considerevole in materia di imposta sul patrimonio, ciò dovrebbe logicamente riflettersi anche in un’interpretazione aperta del concetto di patrimonio netto. Se invece il Tribunale federale interpretasse la LStF come uno strumento per armonizzare materialmente l’imposta sul patrimonio, sarebbe coerente non solo «consolidare» l’armonizzazione dell’oggetto dell’imposta, ma anche allineare contemporaneamente le singole prassi di valutazione cantonali. Nella sua forma attuale, la giurisprudenza del Tribunale federale appare quindi controversa e in parte persino contraddittoria.
III. Requisiti costituzionali
A. Capacità economica
11 Per quanto riguarda i requisiti costituzionali, la struttura dell’imposta sul patrimonio deve soddisfare il principio della capacità economica. A tal proposito, il Tribunale federale afferma che una tassazione del patrimonio netto è conforme a tale principio. Sarebbe invece incostituzionale tassare un valore patrimoniale «che non esiste affatto».
12 Ciò non dice però nulla sulla misura in cui il patrimonio netto sia in grado di giustificare una capacità economica. La giustificazione dell’imposta sul patrimonio si fonda soprattutto sulla teoria del reddito da capitale, secondo la quale il reddito da capitale è considerato «fondato» e i ricchi dispongono quindi di una maggiore capacità economica. La dottrina critica questo approccio, tra l’altro, a causa dell’onere fiscale sul patrimonio non redditizio e della volatilità in parte più elevata di tali redditi patrimoniali. Il Tribunale federale continua tuttavia a basarsi su di esso.
13 A ciò si contrappone la teoria del possesso patrimoniale. Secondo questa teoria, il semplice possesso di patrimonio costituisce di per sé una capacità contributiva (ad es. indipendenza, affidabilità creditizia) e giustifica la tassazione anche in assenza di rendimenti.
14 Se dal principio della capacità contributiva dovessero effettivamente derivare delle linee guida, sarebbe più convincente intendere il patrimonio come capacità di pagamento e non utilizzare il reddito netto come parametro di riferimento. L'opinione dominante in Svizzera è tuttavia intrappolata in questa contraddizione, in quanto da un lato il reddito netto e dall'altro il patrimonio netto (patrimonio netto) fungono da parametri di misurazione della capacità contributiva. Si tratta – secondo il punto di vista qui sostenuto – di una contraddizione insanabile. Inoltre, è già stato ampiamente motivato altrove perché il principio della capacità contributiva porta solo apparentemente a una maggiore giustizia. Piuttosto, esso trasmette un'illusione morale.
15 Ulteriori disposizioni relative alla struttura dell'imposta sul patrimonio derivano dal divieto di tassazione confiscatoria, derivato dalla garanzia della proprietà, nonché dal divieto di doppia imposizione intercantonale sancito dall'art. 127 cpv. 3 Cost.
B. Garanzia della proprietà
16 L’imposta sul patrimonio è limitata dalla garanzia della proprietà – in particolare dalla garanzia dell’istituzione. È vietato un onere confiscatorio che renda impossibile il mantenimento della sostanza patrimoniale o un’adeguata costituzione del patrimonio. A questo proposito non è possibile fissare una soglia astratta.
17 Il Tribunale federale pone un'elevata soglia per l'accertamento di una tassazione confiscatoria e, in tale contesto, valuta in particolare l'entità dell'imposta, le basi di calcolo, la durata e l'intensità dell'onere, nonché il cumulo con altri tributi e le possibilità di trasferimento. Anche se per il pagamento dell'imposta si debba ricorrere temporaneamente al patrimonio, secondo la sua prassi non si è automaticamente in presenza di un'imposizione confiscatoria. Una tale qualificazione è stata affermata solo in via eccezionale.
18 Nella giurisprudenza più recente del Tribunale federale, per quanto riguarda l'imposta sul patrimonio, si afferma quanto segue: «Di conseguenza, poiché l'imposta sul patrimonio ha per oggetto la sostanza di quest'ultimo e poiché è proprio in funzione del suo importo che si determina la capacità contributiva, e poiché solo se i rendimenti del patrimonio non sono sufficienti a coprire l'onere fiscale nel tempo l'imposizione deve essere qualificata come confiscatoria, non si può già ritenere che la garanzia costituzionale della proprietà sia violata quando, in un singolo periodo fiscale, l’onere fiscale supera il rendimento del patrimonio».
Di conseguenza, non è determinante se il rendimento del patrimonio in un singolo periodo fiscale copra l’onere fiscale, ma se l’imposta sul patrimonio rimanga sostenibile nel tempo grazie alla sostanza o ai rendimenti (anche quelli realizzabili in futuro). Solo una copertura insufficiente di lunga durata può avere un effetto confiscatorio. Di conseguenza, ad esempio, l'imposizione patrimoniale delle azioni non è di per sé incostituzionale anche in assenza di distribuzione degli utili – in particolare quando gli utili vengono reinvestiti e si riflettono nel valore patrimoniale.
C. Divieto di doppia imposizione intercantonale
19 Il divieto costituzionale della doppia imposizione intercantonale ai sensi dell’art. 127 cpv. 3 Cost. comprende anche l’imposta sul patrimonio. Il divieto della doppia imposizione intercantonale non solo la vieta espressamente e senza riserve, ovvero non solo deve essere limitata, ma anche completamente impedita. Esso va quindi inteso come un limite alla sovranità fiscale cantonale.
20 Questo principio assume particolare rilevanza quando esistono domicili fiscali speciali extracantonali, come ad esempio nel caso della proprietà immobiliare. La proprietà immobiliare e i relativi redditi rientrano esclusivamente nella sovranità fiscale del cantone in cui si trova l'immobile. Ciò ha implicazioni anche sulla deduzione degli interessi passivi. In situazioni intercantonali, tale deduzione avviene in linea di principio in base all'ubicazione degli attivi. Questo trasferimento non deriva quindi dalle disposizioni di armonizzazione degli art. 13–14a LIFD, ma direttamente dalla giurisprudenza relativa al divieto di doppia imposizione intercantonale.
Bibliografia
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